Fünftelregelung bei Direktversicherung

Haas - Steuernachrichten

Der BFH hat zur Tarifermäßigung gem. § 34 EStG bei Auszahlung des Rückkaufswertes einer Direktversicherung Stellung genommen.

Ist die sog. Fünftelregelung gem. § 34 EStG anwendbar, wenn ein betrieblicher Altersvorsorgevertrag mit gem. § 3 Nr. 63 EStG steuerbefreiter Beitragszahlung in der Ansparphase gekündigt und der Rückkaufswert ausgezahlt wird? Mit dieser Frage hat sich der BFH beschäftigt.

Der Sachverhalt
Arbeitnehmer X hat im Jahr 2016 Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit erzielt. Außerdem hat er von einer Pensionskasse eine Einmalzahlung in Höhe von rund 26.000 EUR erhalten, die das Finanzamt als sonstige Einkünfte gem. § 22 Nr. 5 Satz 1 EStG besteuert hat. 

Dieser Einmalzahlung lagen zwei Rentenversicherungsverträge (Direktversicherungen) zugrunde, die die früheren Arbeitgeber von X in den Jahren 2002 und 2006 im Rahmen der betrieblichen Altersvorsorge als Versicherungsnehmer abgeschlossen hatten und die durch Bruttoentgeltumwandlung finanziert wurden. Die monatlichen Beiträge waren gemäß § 3 Nr. 63 EStG als steuerfrei behandelt worden. Die Auszahlung der Altersrenten zugunsten des versicherten Arbeitnehmers X sollte im Februar 2032 beginnen.

Wegen eines finanziellen Engpasses von X wurden die Verträge im Jahr 2015 zunächst beitragsfrei gestellt, nachfolgend vom damaligen Arbeitgeber auf Wunsch des X gekündigt und mit Wirkung zum 01.01.2016 aufgelöst. Die Auszahlung erfolgte an den Arbeitgeber, der das Geld an X weitergeleitet hat. 

Das Finanzamt hat die Anwendung der Fünftelregelung gem. § 34 Abs. 1 EStG abgelehnt. 

Lösung des BFH
Die Auszahlung des Rückkaufswertes der beiden Rentenversicherungen erfüllt das Tatbestandsmerkmal "Vergütung für mehrjährige Tätigkeiten" der Tarifbegünstigungsvorschrift.
Die Voraussetzung der Mehrjährigkeit ist erfüllt, wenn die früheren Beitragszahlungen sich über mindestens zwei Veranlagungszeiträume erstreckten und einen Zeitraum von mehr als zwölf Monaten umfassten. Demnach kann die einmalige Kapitalabfindung eines Anspruchs auf laufende Altersbezüge grundsätzlich als Vergütung für mehrjährige Tätigkeiten angesehen werden.

Einmalzahlung muss atypisch sein
Die Anwendung des ermäßigten Steuersatzes erfordert sowohl nach dem Wortlaut des § 34 Abs. 1 EStG als auch nach dem Einleitungssatz des § 34 Abs. 2 EStG zusätzlich die "Außerordentlichkeit" dieser Einkünfte. Hierfür hat der BFH in zwei jüngeren Entscheidungen das Kriterium der Atypik als entscheidend angesehen: Die Begünstigung einer Einmalzahlung nach § 34 Abs. 2 Nr. 4 EStG setzt voraus, dass die Zahlung für den betreffenden Lebens-, Wirtschafts- und Regelungsbereich atypisch ist. 

Ob darüber hinaus in dem konkreten Vertrag die Möglichkeit einer Kapitalabfindung bereits von Anfang an vorgesehen war oder nicht, stellt nur ein Indiz dar, ob eine Kapitalabfindung im betreffenden Lebens- oder Wirtschaftsbereich typisch oder atypisch ist. (BFH-Urteile vom 11.06.2019 X R 7/18, BStBl II 2019, S. 583, Rz 24, und X R 24/18, BFH/NV 2019, 1337, Rz 19).

Zurückverweisung an das FG zur Erhebung  statistischer Daten
Für die vorzunehmende wertende Beurteilung der Einmalzahlung ist auf sämtliche Versicherungsverträge abzustellen, die zu gemäß § 22 Nr. 5 Satz 1 EStG zu versteuernden Leistungen aus Pensionsfonds, Pensionskassen und Direktversicherungen führen und die während der Geltung der im Streitjahr maßgebenden Rechtslage (d.h. ab Inkrafttreten des Alterseinkünftegesetzes --AltEinkG-- am 01.01.2005 bis gegenwärtig) durch eine einmalige Kapitalabfindung bei Rentenbeginn oder vorzeitig durch Kündigung bzw. durch sonstige Vertragsauflösung mit der Folge einer Auszahlung des Rückkaufswertes beendet worden sind; nicht  einzubeziehen sind Altersvorsorgeverträge nach §§ 82 ff EStG (sog. „Riesterrentenverträge“).

Der BFH hat die Sache an das FG zurückverwiesen: Mangels statischen Materials konnte der BFH nicht beurteilen, ob es nur in atypischen Einzelfällen zur Kapitalabfindung bei Rentenbeginn bzw. zur vorzeitigen Beendigung von Versicherungsverträgen aus dem Bereich der betrieblichen Altersversorgung durch Kündigung oder sonstige Aufhebung verbunden mit einer Auszahlung des Rückkaufswertes kommt oder nicht. 

Das muss das FG im zweiten Rechtsgang feststellen, z.B. durch Anfragen bei Verbraucherschutzorganisationen oder Versorgungseinrichtungen.  

Praxishinweis
Sollten Sie also derartige Fälle haben, empfiehlt es sich die Einkommensteuerbescheide mit einem Einspruch unter Bezugnahme auf das anhängige Verfahren offen zu halten. 

Fundstelle

BFH-Urteil vom 06.05.2020 X R 24/19

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